YARI MAMULLERİN MALİYETLENDİRME YÖNTEMİ

Özellikle safha maliyet sistemini kullanan ve büyük birimler halinde üretim yapan işletmelerde maliyetlendirme çalışmalarının daha dikkatli bir şekilde yürütülmesi gereklidir. Çünkü, üretim işlemi birden fazla esas üretim gideri yerinde gerçekleşmekte, her esas üretim gider yerinde işlem gören birimler ile yan mamul olarak kalan birimlerin maliyetlendirilmesi önemli bir sorun olarak ortaya çıkmaktadır. Bunun yanında, dönem sonunda yarı mamul olarak kalan birimlerin bir sonraki dönemin dönem başı yarı mamul birimlerini oluşturması durumu maliyetlendirme çalışmalarının daha bir özenle ve birtakım maliyetleme yöntemleriyle yapılmasını gerektirir.

Esasında safha maliyet sisteminde, döner başı yarı mamul bulunmaması halinde maliyetlendirme çalışmaları çok fazla sorun teşkil etmez. Fakat dönem başı yarı mamulün bulunması durumunda maliyetlendirme çalışmalarında dikkat edilmesi gereken önemli hususlar bulunmakta ve bu çalışmanın da çıkış noktasını oluşturmaktadır.

SAFHA MALİYET SİSTEMİNDE DÖNEM BAŞI YARI MAMUL STOKLARININ BULUNMASI DURUMU

Bilindiği üzere, safha maliyet sistemi; üretimin birbirine paralel ve zincirleme olarak bağlı esas üretim gider yerlerinde gerçekleştiği, sürekli olarak ve kitle halinde bir tek veya birkaç mamulün üretildiği işletmelerde uygulanır. Bu sistemde üretim türü, sipariş maliyet sisteminde olduğu gibi özel istek ve beğenilere göre değil, daha çok belirli stoklama döneminden sonra satış amacıyla yapılır. Birbirine benzerlik gösteren eşdeğer özellikte sürekli mamul üretimi gerekli olan üretim işletmelerinde üretilen mamulün maliyetini saptayabilmek için belirli dönemlerde (haftalık, aylık gibi) üretimi durdurmak mümkün olmasa bile, durmuş gibi işlem yapılarak maliyetleri belirleme yoluna gidilebilir. Hiç kuşkusuz, bu gibi durumlarda dönem başı yarı mamul stokunun bulunma "maliyetlendirme çalışmalarını daha da güçleştirmekte ve maliyet hesaplama çalışmalarında bazı değerleme yön­temlerinin kullanılmasını zorunlu kıl­maktadır.

Safha Maliyet Sistemi Uygulamasında Önemli Ayrıntı Üretim tekniği gereği bu sistemi kullanmak zorunda olan işletmelerin ilgili üretim safhalarında, mali­yetlendirme döneminin sonunda ya­rı mamul stok kalıyor ve doğal ola­rak bu stoklar bir sonraki mali­yetlendirme döneminin dönem başı yarı mamul stoklarını oluşturarak mamul haline gelmeleri için tekrar ilgili safhada üretim sürecine dahil ediliyorsa, safha maliyet sistemine ilişkin hesaplama çalışmalarını yürü­türken ya FIFO (İlk Giren İlk Çıkar-First in First Out) ya da Orta­lama Maliyet Yönteminin kullanıl­ması kesin olarak gerekmektedir.

Daha da ileriye gidilecek olursa; lite­ratürde dönem başı yarı mamullerin maliyetlendirilmesinde LIFO yönte­minin kullanılabileceği belirtilmekte­dir. Ancak, yarı mamullerin maliyet­lendirilmesinde LIFO yönteminin kullanılması biraz da mantıksız oldu­ğundan, son yıllarda yazılan kitaplar­da artık LIFO yöntemine pek yer ve­rilmemektedir. Bu noktada şu önemli ayrıntı vur­gulanmalıdır: Şimdiye kadar söz edilen envanter değerleme (akış) yöntemle­rinin ilk madde ve malzemelerin değer­lemesinde kullanılan yöntemlerden farklılığı bulunmaktadır. Mantığı aynı olmasına karşın uygulama yeri farklı­dır. Birbirine karıştırılmamalıdır.

İlgili safhanın başında tekrar üretim sü­recine sokulacak olan yarı mamul sto­ku, bir önceki dönemde işlem görmüş ve maliyet payı almış olabilir. Fiyat ha­reketlerinin olduğu bir ortamda bir ön­ceki dönemde gerçekleşen direkt ilk madde ve malzeme, direkt işçilik ve GÜG (genel üretim giderleri) tutarları ile bir sonraki dönemde­ki maliyet unsurlarının tutarları birbi­rinden farklılık arz edebilir. Safha ma­liyet sistemini uygulayan işletmelerde dönem başı yan mamul bulunması du­rumunda maliyetlendirme çalışmala­rında yukarıda söz edilen yöntemler­den bir tanesinin kullanılmasını zo­runlu kılmaktadır.

Yarı mamul, MSUGT'ye (Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği) göre düşü­nüldüğünde aynı zamanda bir stok kalemidir (151 YARI MAMULLER ÜRETİM) ve değerlemesinin de bir değerleme yöntemlerine göre yapıl­ması gereklidir. Maliyetleme çalışmalarında stokta kalan yarı mamul FIFO yöntemi gereğince üretime ön­celikli olarak mı verilecek? Yoksa bu kalemlerin üretim işlemi sonucundaki değerlemesi yapılırken önceki dö­nemden almış oldukları paylara göre ortalaması alınarak mı yapılacaktır? Burada karar işletmelere aittir. İşlet­meler isterlerse "FIFO"yu isterlerse" Ortalama Maliyet Yöntemi"ni kullanarak maliyetlendirme yapabilirler. Ancak bu noktada karar verilir­ken fiyat hareketlerinin maliyet­lendirme çalışmaları üzerindeki etki­sini göz ardı etmemelidirler.

Yukarıda açıklandığı üzere safha mali­yet sisteminde dönem başı yarı mamul stok bulunması durumunda FIFO ve ortalama maliyet yönteminden birinin kullanılması zorunludur. Özellikle bu hususa hem uygulamacılar dikkat etmeli, hem de yanşma sınavlarında bu konuda sorulacak olan sorularda bu önemli ve özellikli durum göz ar­dı edilmeyerek hangi yönteme göre maliyet hesaplanacağı önceden belir­tilmelidir. Eğer uygulamacılar bu özellikli ayrıntıyı ihmal ederek maliyetlendirme çalışmalarını yürü­türlerse, doğru olmayan birim mali­yetleri hesaplayarak yanlış değerleme yapılmasına yol açabilirler.

Ayrıca, MSUGT'de gelir tablosu dipnotlarına da kanımızca bu konuda gereken eklemelerin yapılma­sı uygun olacaktır. Şöyle ki; gelir tablosunun 9. dipnotu Tebliğ'de şu şekilde derlenmiştir;  "Maliyet he­saplama sistemleri (safha ve sipa­riş) ve stok değerleme yöntemleri (ağırlıklı ortalama maliyet, ilk gi­ren ilk çıkar, hareketli ortalama maliyet gibi)" konularda açıklama yapılmalıdır. Dikkat edilirse bu dip­notta mamul üretimi için kullanılmak amacıyla stoklanan hammadde ve malzemeler, ticari mallar ve diğer stoklar için muhasebede kayıtların yapılmasını etkileyen kalemlerin de­ğerlemesinden bahsederken, safha maliyet sistemini kullanan işletmeler­deki maliyet hesaplama çalışmalarını yakından ilgilendiren yarı mamullerin üretime aktarılmasında son derece önemli olan FIFO ve ortalama maliyet yöntemine ilişkin bir dipnot bulun­mamaktadır. Bu dipnotta sadece hangi maliyet sistemini kullandığının (safha ve sipariş gibi) belirtilmesi istenmek­te, fakat dönem başı yarı mamul varsa safhalara ilişkin maliyetlendirme çalışmalarını etkileyecek olan yöntemle­re hiç değinilmemektedir. Bu bağlam­da gözden kaçan bu durumun 9. gelir tablosu dipnotuna yaptığımız açıkla­malar doğrultusunda eklenmesi bu ka­rışıklığı ortadan kaldıracaktır.

Diğer yandan, bu yöndeki açıklamala­rın gelir tablosu dipnotunda yer alma­sı gerekliliği genel kabul görmüş mu­hasebe ilkelerinden tutarlılık ilkesi gereğince de zorunludur. Eğer 9. dip­nota önerdiğimiz türden bir ibare yazılmazsa, safha maliyet sistemini kullanan işletmeler aynı yıl içerisinde bu yöntemleri tutarlılık ilkesine aykırı biçimde değiştirerek yanlış değerle­meye neden olabileceklerdir.

SONUÇ

Özellikle, safha maliyet sistemini kullanan ve büyük birimler halinde üretim yapan işletmelerin stoklarında yarı mamul bulunması durumunda, bunların maliyetlendirilme çalışmala­rında yöntem kullanılması zorunludur. Aksi halde, maliyet hesaplayabilmek mümkün değildir. "FIFO" veya "Ortalama Maliyet" yöntemlerinden birisinin kullanılması gerektiğine göre bu yöntemin de hazırlanacak bilanço veya gelir tablosu dipnotlarında belir­tilmesi gereklidir. Kanımızca en uy­gun yer de gelir tablosunun 9 no.lu dipnotuna maliyet hesaplama siste­minden sonra "yarı mamullerin maliyetlendirilmesinde FIFO/Ortalama Maliyet Yöntemi kullanılmak­tadır" biçiminde bir not uygun ola­caktır.

Kaynak; Süleyman YÜKÇÜ Türker SUSMUŞ Dokuz Eylül Üniversitesi İİBF İşletme Bölümü Öğretim Üyesi Ege Üniversitesi İİBF İşletme Bölümü Araştırma Görevlisi

http://www.pargesoft.com/ Microsoft Dynamics AX, NAV Çözüm Ortağı